Sociedad prestadora de servicios de fumigaciones y riego aéreo agrícola: ¿debe pagar IMESI por los lubricantes que importa para sus aviones?

Una sociedad cuya actividad consiste en prestar servicios de fumigación y riego (la “Sociedad”) consulta si, al amparo de las amplias exoneraciones previstas por la Ley Nº 9.977 para la aviación civil, las importaciones de lubricantes para sus aviones se encuentran gravadas por el Impuesto Específico Interno (IMESI).

Aduce que periódicamente importa repuestos y lubricantes para realizar el mantenimiento de aviones, y hasta el momento la DGI había realizado la interpretación restrictiva de la normativa aplicable, gravando con IMESI la importación de los lubricantes, por considerar que la exoneración aplica únicamente en los casos en que el destino final es la venta en plaza.

La Sociedad no comparte la postura de la DGI, y adelanta opinión –basada en una consulta anterior de la DGI– diciendo que la exoneración de IMESI aplica también para los casos de importación de lubricantes para uso propio.

La DGI no comparte la opinión de la Sociedad, por los siguientes fundamentos:

i) la situación por la que consulta la Sociedad refiere a una importación realizada directamente por una persona no contribuyente, para la cual la normativa no prevé excepción a su gravamen (salvo cuando se trate de bienes afectados al uso personal previamente a la importación)

ii) si bien la Ley Nº 9.977 exonera de toda clase de impuestos, el art. 9 del Título 11 del Texto Ordenado 2023 deroga respecto a dicho tributo todas las exoneraciones genéricas de impuestos, sin ninguna excepción.

iii)  el art. 1 num. 12 del Título 11 dispone que no estará gravada la enajenación de lubricantes, cuando se adquieran para su uso en la aviación civil, de lo que deduce que la importación se encuentra gravada.

Los fundamentos alegados por la Administración no dejan de ser discutibles. La afirmación de que el art. 9 del Título 11 derogó todas las exoneraciones genéricas –derogación en la que incluye las exoneraciones impositivas previstas por la Ley Nº 9.977– no parece conciliarse con el Decreto Nº 196/017, el cual establece el procedimiento para obtener las exoneraciones impositivas previstas por la Ley Nº 9.977. No sería lógico que el Poder Ejecutivo, quien tiene potestades para hacer cumplir la ley y recaudar las rentas (art. 168 nº 4 y 18) –y que además es el jerarca de la DGI–, reglamente el procedimiento para obtener una exoneración impositiva que, a juicio de la DGI, ha sido derogada.

La postura de la DGI en cuanto a que hubo una derogación de las exoneraciones genéricas previstas por la Ley Nº 9.977 no se condice tampoco con el num. 12 del art. 1 del Título 11, el cual establece que no están gravadas las enajenaciones de lubricantes para la aviación civil.

También podría apelarse a una interpretación evolutiva del hecho generador del IMESI. En sus orígenes, este gravaba la primera enajenación de ciertos productos, y no así la importación. Ante la constatación de que en la importación para el consumo propio del importador no se generaría el impuesto (pues quien importaba el producto no lo hacía con el fin de luego revenderlo en el mercado local, de modo que no habría una futura primera enajenación), hubo de ampliarse el hecho generador para incluir las importaciones realizadas por no contribuyentes. Este nuevo hecho generador es una suerte de medida antielusiva que vino en subsidio de la ausencia de primera enajenación. Ello podría dar mérito a sostener que la importación de lubricantes por una empresa de aviación para uso propio debería tener el mismo tratamiento tributario que si lo comprara en plaza a un importador contribuyente.