En una reciente publicación del CCEAU (Boletín Técnico DigitalAño XIII N° 4), analizamos la Sentencia N° 64/2019
del TCA, que consideró a los ingresos por publicidad recibidos
por clubes deportivos, como no-exonerados. Ahora (en
una posición que parece contradecir dicha sentencia) la DGI entendió que ciertos gastos realizados por una empresa con fines publicitarios, no serían deducibles porque los ingresos recibidos por su contraparte (una institución deportiva) estarían exonerados.
Una empresa contribuyente de IRAE dedicada a la
confección y comercialización de indumentaria deportiva (la “Empresa” o la
“Empresa Consultante”) celebró un contrato con una institución deportiva local
(la “Institución” o la “Institución Deportiva”). Según dicho contrato, la Empresa
realizaría ciertos pagos a la Institución Deportiva. Dichos pagos consistirían
en la entrega de: (i) indumentaria de la marca internacional que la Empresa
Consultante representa en exclusividad en Uruguay, y (ii) dinero en efectivo,
equivalente a un porcentaje de las ventas a terceros que dicha Empresa realizare
de la indumentaria utilizada por los equipos la Institución. A cambio, la
Institución cedería en favor de la Empresa: (i) el derecho a incluir los
distintivos de la Institución Deportiva (nombre, escudo, bandera, etcétera) en
la indumentaria que dicha Empresa comercializa a terceros, (ii) el derecho a utilizar
dichos distintivos a efectos de realizar publicidad de la Empresa Consultante,
igual que también la imagen de los jugadores de la Institución, y (iii) el
derecho a vestir en exclusividad a todas las divisionales formativas y
profesionales de la Institución Deportiva.
En el marco de dicha relación contractual, la
Empresa planteó una consulta vinculante ante la DGI (la N° 6.253). Dicha consulta
estaba relacionada con la posibilidad de considerar (o no) a los pagos antes
mencionados (realizados en favor de la Institución Deportiva) como gastos
deducibles a los efectos del IRAE. La Empresa Consultante adelantó su opinión
diciendo que dichos pagos serían deducibles, pese a que la Institución
Deportiva estaría exenta del pago de IRAE (por aplicación de los artículos 69
de la Constitución y 1 del Título 3 del Texto Ordenado de la DGI). Ello porque
los artículos 42, numeral 28, y 42 bis del Título 4 del mismo Texto Ordenado
establecen, como excepción, que los gastos por publicidad y regalías por cesión
de derechos de imagen son deducibles incluso cuando la contraparte o
beneficiario de dichos gastos estuviese exento del pago de IRAE.
La DGI –en principio– estuvo de acuerdo con la
interpretación de la Empresa Consultante, pero con una diferencia. Según la
DGI, un cierto porcentaje del dinero pagado por dicha Empresa a la Institución
Deportiva, no sería deducible. Ahora, ¿qué porcentaje sería y por qué? El
organismo recaudador concluyó que la Empresa no podría deducir aquél dinero
pago como contraprestación del derecho a incluir en la indumentaria los
distintivos de la Institución y a utilizar dichos distintivos para publicidad. En
su opinión, dicho dinero no sería un gasto de publicidad y tampoco una regalía
por cesión de derechos de imagen, sino una regalía por cesión de marcas. Dichas
regalías (por marcas), a diferencia de las regalías por derechos de imagen, no
tienen prevista ninguna excepción. En consecuencia, aplica la regla general que
señala que siendo la Institución una entidad exenta del pago de IRAE, los
importes abonados a ella –en principio– no son deducibles.
Primero, y atendiendo a los términos de la
consulta, parecería difícil no considerar el gasto en cuestión como un gasto de
publicidad (aunque sea parcialmente). Además, podríamos advertir una cierta
contradicción en la opinión de la DGI. En un caso recientemente ventilado ante
el TCA, la DGI entendió que los ingresos por publicidad estática recibidos por una
institución deportiva (a saber, el Club Banco República) estaban excluidos de
la exoneración del artículo 69 de la Constitución y, en consecuencia, debían
tributar IRAE. El TCA incluso estuvo de acuerdo con dicha interpretación
(Sentencia N° 64/2019). Ahora, sin embargo, el organismo recaudador parece señalar
que ciertos gastos que estarían destinados a obtener publicidad mediante el uso
de los distintivos pertenecientes a una institución deportiva, no serían
deducibles porque el ingreso correlativo estaría exonerado en cabeza de dicha
institución.