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Un fallo trascendente: el derecho a no auto-incriminarse en materia tributaria

El derecho a no auto-incriminarse ante
la Administración Tributaria ha recibido
un importante espaldarazo en un
reciente fallo del Tribunal de lo
Contencioso Administrativo (TCA), en el
que este ha reconocido la preeminencia
de dicho derecho sobre el deber de
colaboración del contribuyente.

En el interesante caso, resuelto por la
sentencia del TCA No 1067/017 de 21 de
diciembre de 2017, se planteó la
controversia sobre la validez de una
declaración tomada por los inspectores
de la DGI al director y representante de
la empresa contribuyente, en la que el
indagado reconoció que esta no
facturaba la totalidad de sus ventas. Esa
declaración auto-incriminatoria fue
luego utilizada por la Administración
para imputarle la infracción de
defraudación a la empresa y al director.

La actora argumentó que la declaración
fue formulada sin que el indagado fuera
advertido de que sus declaraciones
podían inculparlo, ni se le avisara que
podía ser asistido por un abogado –lo
que tradicionalmente se ha conocido
como “Advertencias Miranda”–, razón
por la cual se habían vulnerado sus
garantías, lo que invalidaba la mentada
declaración. Las Advertencias Miranda
toman su nombre del sonado caso
“Ernesto Miranda vs Estado de Arizona”

(Estados Unidos), en el que el indagado
fue sometido a un interrogatorio sin
haber sido advertido previamente de su
derecho a guardar silencio, de la
posibilidad de que todo lo que dijera
podía ser utilizado en su contra y del
derecho a ser asistido por un abogado.

En su contestación la DGI sostuvo que
no existe norma alguna que establezca
la obligación de los funcionarios de
advertirle al declarante, previo a tomarle
declaración, su derecho a no declarar
en su contra. Antes bien, entendió que
lo que sí existe es la obligación legal de
los contribuyentes y responsables de
colaborar con al Administración
Tributaria (art. 70 del Código Tributario).
Al declarar ante los funcionarios
inspectores, los contribuyentes no se
están auto incriminando sino que están
cumpliendo con en su deber de
colaboración.

Claramente se enfrentaban dos
intereses: por un lado, el deber legal de
colaborar con la Administración
Tributaria, y, por el otro, el derecho del
contribuyente a no declarar en su
contra.

El tribunal sostuvo que el derecho de
defensa –de modo particular el derecho
a no auto incriminarse— es un derecho
de rango constitucional que, en materia

tributaria, prevalece sobre el deber legal
de colaborar con el Fisco. Se trata,
sostuvo el tribunal, “de un principio de
rango constitucional y como tal, no
puede interpretarse que la obligación
legal de colaboración en las tareas de
determinación, fiscalización e
investigación tenga ese alcance y valide
una confesión sin cumplir con las
garantías básicas”.

Para el tribunal, “la relación existente
entre el fisco y los contribuyentes
encuentra un límite preciso en el
derecho de defensa y el principio de
presunción de inocencia que asiste a
estos últimos, de los cuales deriva el
principio de no auto incriminación
forzada”.

El artículo 8 de la Convención
Americana de Derechos Humanos
incluye entre sus garantías el derecho a
no ser obligado a declarar contra sí
mismo no a declararse culpable, lo que,
a juicio del tribunal, “conlleva la
imposibilidad de volcar en las
sentencias judiciales y aún en los actos
administrativos de carácter
sancionatorio para el administrado el
contenido de declaraciones y
confesionales autoincriminatorias
obtenidas por la actuación de la
autoridad inspectiva” sin las garantías
básicas correspondientes.

El deber de colaboración debe cesar y,
por tanto, deja de ser sancionable la
negativa a prestar colaboración, toda
vez que surja riesgo de auto-
incriminación. Incluso el tribunal
reconoce que el contribuyente no está
obligado a decir la verdad o hacer
reconocimientos que puedan merecer el
reproche sancionatorio de la
Administración Tributaria.

Por eso, advierte el tribunal que toda vez
que durante un procedimiento

administrativo, en base a las
inspecciones practicadas, aparezcan
indicios de la existencia de infracción o
delito, el contribuyente debe ser
advertido de ello para poder ejercer su
derecho a no colaborar.

En el caso, el tribunal por mayoría
concluyó que la declaración del
representante de la empresa
inspeccionada fue tomada sin cumplir
con las Advertencias Miranda, por lo que
esta resultó inválida. Y a su vez, la
invalidez de dicha prueba irradió sus
efectos de ilicitud al resto de la prueba
obtenida en el procedimiento.

Conviene señalar que el fallo tuvo la
discordia de uno de los ministros del
Tribunal. La discordia no se centró en la
vigencia del derecho a no auto
incriminarse ni en la invalidez de la
declaración del representante del
contribuyente, lo cual fue ratificado por
el ministro discorde. Su diferencia
apuntó a los efectos de la invalidez de
dicha prueba sobre el resto de las
probanzas recogidas. A su juicio, en el
caso concreto, la invalidez de la
declaración no contaminaba la prueba
producida con anterioridad a la
declaración ni a la posterior con la cual
no tuviera conexión.

Sin duda que se trata de un fallo
sumamente importante para las
garantías de los contribuyentes,
sobremanera si se tiene en cuenta la
estructura de nuestro procedimiento
administrativo tributario, en el que las
actuaciones tendientes a la
determinación de un eventual adeudo
tributario son las mismas que podrán
conllevar la imputación de una
infracción tributaria o servir de
fundamento para una eventual acción
penal.